Noutăți cu privire la facilitățile fiscale acordate persoanelor juridice. Măsuri de restructurare a obligațiilor bugetare restante la data de 31 decembrie 2018

În Monitorul Oficial nr. 648 din data de 05 august 2019 a fost publicată Ordonanța Guvernului nr. 6 din 31 iulie 2019 care instituie anumite facilități fiscale pentru persoanele juridice. Acesta a fost punctul de start pentru o mulțime de întrebări cu privire la aplicabilitatea actului normativ, intrat în vigoare în 08 august 2019.

Scopul ordonanței invocat de către legiuitor vizează salvgardarea persoanelor juridice aflate în dificultate financiară, evitarea intrării acestora în insolvență prin restructurarea obligațiilor bugetare principale restante la data de 31 decembrie 2018 în cuantum mai mare sau egal cu un million de lei, dar și a obligațiilor bugetare accesorii.

La finele anului trecut se înregistra un număr de aproximativ 250.000 de persoane juridice de drept public sau privat, care nu se aflau în insolvență/reorganizare/faliment/dizolvare și de asemenea, nu erau beneficiari ai unei eșalonări la plată și care înregistrau datorii la bugetul general consolidat în sumă de aproximativ 29.657 milioane lei. Dintre acestea au fost identificate aproape 2700 de persoane juridice ca fiind potențiali beneficiari ai măsurii de restructurare a obligațiilor bugetare care figureaza cu obligații de plată de aproximativ 24.000 milioane lei.

Obiectivul principal al Statului care, în situția conferită de ordonanța în discuție, se comportă ca un creditor privat prudent, este reprezentat de recuperarea datoriilor pe care debitorii le înregistrează într-o proporție mai mare decât cea pe care o oferă modalitatea executării silite individuale realizată de ANAF sau executarea silită colectivă specifică insolvenței.

Ordonanța definește obligația bugetară ca fiind obligaţia de plată a oricărei sume care se cuvine bugetului general consolidat individualizată în titluri executorii emise potrivit legii, existente în evidenţa organului fiscal central, în vederea recuperării, iar prin obligaţii bugetare principale restante la 31 decembrie 2018 se înţelege şi obligaţiile bugetare declarate de debitor sau stabilite de organul fiscal competent prin decizie după data de 1 ianuarie 2019 aferente perioadelor fiscale de până la 31 decembrie 2018.

Restructurarea obligaţiilor bugetare se aplică şi pentru obligaţiile bugetare principale şi accesorii stabilite de alte organe decât organele fiscale, precum şi pentru amenzile de orice fel, transmise spre recuperare organelor fiscale centrale după data de 1 ianuarie 2019 până la data eliberării certificatului de atestare fiscală.

Important de precizat este că nu pot fi restructurate obligațiile bugetare care, la data eliberării certificatului de atestare fiscală, intră sub incidenţa art. 167 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, în limita sumei de rambursat/de restituit/de plată de la buget, respectiv acele obligații care pot fi compensate între persoana juridică și autoritatea publică, când ambele părţi dobândesc reciproc atât calitatea de creditor, cât şi pe cea de debitor.

Totodată, nu pot fi restructurate obligațiile bugetare care, la data eliberării certificatului de atestare fiscală, sunt suspendate în condiţiile art. 14 sau art. 15 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, dar nici obligaţiile bugetare principale şi accesorii reprezentând ajutor de stat de recuperat.

Actul normativ în discuție prevede o serie de condiții pe care debitorul trebuie să le îndeplinească cumulativ pentru a beneficia de restructurarea obligaţiilor bugetare, respectiv: a) să nu îndeplinească condiţiile pentru a beneficia de eşalonarea la plată reglementată de Codul de procedură fiscală; b) să prezinte un plan de restructurare şi un test al creditorului privat prudent, întocmite de un expert independent; c) să nu se afle în procedura insolvenţei potrivit Legii nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolvenţei şi de insolvenţă sau potrivit Legii nr. 85/2006; d) să nu fi fost dizolvat, potrivit prevederilor legale în vigoare; e) să aibă depuse toate declaraţiile fiscale, potrivit vectorului fiscal; f) să îndeplinească testul creditorului privat prudent, în sensul prezentei ordonanţe.

Instituția testului creditorului privat a fost introdusă, în primă fază, prin Codul insolvenței, care a instituit măsuri de redresare pentru debitorii aflați în insolvență, fiind preluată din jurisprudența Curții de Justiție a Uniunii Europene[1].

Ordonanța Guvernului nr. 6 din 31 iulie 2019 definește testul creditorului privat prudent ca fiind o analiză de sine stătătoare, efectuată pe baza premiselor avute în vedere în cadrul planului de restructurare a debitorului, din care să rezulte că statul se comportă similar unui creditor privat, suficient de prudent şi diligent, care ar obţine un grad mai mare de recuperare a creanţelor în varianta restructurării comparată atât cu varianta executării silite, cât şi cu varianta deschiderii procedurii falimentului.

O condiție deosebit de importantă este reprezentată de notificarea organului fiscal competent a intenției de a beneficia de dispozițiile ordonanței până în data de 30 septembrie 2019, termen care are natura juridică a unui termen de decădere, însemnând că depășirea acestui termen nu va mai da dreptul debitorului de a mai beneficia de restructurarea obligaţiilor bugetare.

O dată cu primirea notificării, organul fiscal va verifica în ce măsură și-a îndeplinit debitorul obligațiile declarative, iar în cazul constatării nedepunerii declarațiilor fiscale, îl va îndruma în vederea îndeplinirii acestor obligații. Termenul pentru îndeplinirea obligaţiilor declarative este de 10 zile lucrătoare care, deși ordonanța nu menționează, este firesc să curgă de la data la care debitorul a fost informat cu privire la nedepunerea declarațiilor.

În măsura în care debitorul și-a îndeplinit obligațiile declarative, în termen de cel mult 5 zile lucrătoare de la data depunerii notificării, organul fiscal competent va elibera din oficiu certificatul de atestare fiscală, pe care îl va comunica debitorului.

O altă obligație care subzistă în sarcina debitorului este aceea de a se adresa unui expert independent în vederea întocmirii unui plan de restructurare şi a testului creditorului privat prudent. Acesta va analiza cauzele şi amploarea dificultăţii financiare a debitorului, precum şi măsurile luate de acesta pentru depăşirea acestora; situaţia patrimonială a debitorului; informaţii referitoare la cauzele pentru care debitorul nu poate beneficia de eşalonarea la plată conform Codului de procedură fiscală; măsurile de restructurare a debitorului şi modalităţile prin care debitorul înţelege să depăşească starea de dificultate financiară, cu termene clare de implementare, măsurile de restructurare a obligaţiilor bugetare, precum şi prezentarea indicatorilor economico-financiari relevanţi care să demonstreze restaurarea viabilităţii debitorului.

În privința măsurilor de restructurare care pot fi propuse prin planul de restructurare au în vedere a) înlesniri la plata obligaţiilor bugetare. b) conversia în acţiuni a obligaţiilor bugetare principale, în condiţiile reglementate la art. 264 din Codul de procedură fiscală; c) stingerea obligaţiilor bugetare principale prin darea în plată a unor bunuri imobile ale debitorului, potrivit dispoziţiilor art. 263 din Codul de procedură fiscală; d) anularea unor obligaţii bugetare principale potrivit art. 18.

Planul de restructurare trebuie să prevadă, în mod obligatoriu, măsura înlesnirii la plată, care poate fi cumulată cu una sau mai multe dintre celelalte masuri de restructurare, însemnând că pe seama debitorului se va stabili un plan de eșalonare a obligațiilor bugetare principale și/sau se va stabili amânarea la plată a accesoriilor ori a unei cote din obligaţiile bugetare principale, în vederea anulării potrivit art. 18 [2] din ordonanță. Înlesnirea la plată nu trebuie să depăşească 7 ani, existând posibilitatea prelungirii cu o durată de maximum 3 ani, potrivit art. 11 alin. 4 din Ordonanță.

La fel de important a fi menționat este și faptul că măsura de anulare a unor obligaţii bugetare principale poate avea loc pentru maximum 50% din totalul obligaţiilor bugetare principale şi nu poate avea ca obiect obligaţii bugetare principale şi accesorii reprezentând ajutor de stat de recuperat.

Ordonanța prevede o serie de reguli în ceea ce privește sumele necesar a fi achitate atât în perioada de până la depunerea solicitării de restructurare, cât și ulterior, pentru fiecare an în parte. Debitorul va trebui să acorde o atenție sporită pentru îndeplinirea acestor măsuri, fiind dator să vireze toate sumele indicate la termenele stabilite în Ordonanța Guvernului nr. 6/2019.

Astfel, potrivit art. 12 din ordonanță, pentru rata de înlesnire la plată achitată cu întârziere până la următorul termen de plată din graficul de plată, precum şi pentru diferenţele de obligaţii bugetare marcate şi rămase nestinse după soluţionarea deconturilor cu sumă negativă de TVA cu opţiune de rambursare se va achita o penalitate de 5% calculată din suma rămasă nestinsă din rata de înlesnire, reprezentând obligaţii bugetare principale sau din diferenţele de obligaţii bugetare marcate şi rămase nestinse după soluţionarea deconturilor cu sumă negative de TVA cu opţiune de rambursare.

Planul de restructurare întocmit de către expertul independent trebuie să fie aprobat de adunarea generală a acţionarilor, asociaţilor sau de asociatul unic, ulterior aprobării planul putând fi depus la organul fiscal competent împreună cu solicitarea de restructurare și testul creditorului privat prudent.

În cazul fericit al aprobării planului de restructurare, organul fiscal va institui un regim de monitorizare și supraveghere a debitorului, fiindu-i desemnată una sau mai multe persoane în vederea efectuării supravegherii având rolul de a supraveghea ducerea la îndeplinire a măsurilor din planul de restructurare.

Planul de restructurare aprobat inițial și depus la organul fiscal poate fi modificat din iniţiativa debitorului, în cazul în care constată anterior împlinirii termenelor că măsurile incluse în plan, inclusiv măsurile de restructurare a obligaţiilor bugetare, cu excepţia înlesnirilor la plată, nu pot fi realizate, din motive obiective, în termenele stabilite, urmând ca debitorul să depună un plan de restructurare ajustat. În această situație, debitorul va trebui să actualizeze și testul creditorului privat prudent.

Un alt beneficiu pe care debitorul îl are pe perioada restructurării este acela că de la data aprobării planului de restructurare, pentru obligaţiile bugetare ce formează obiect al restructurării, cu excepţia obligaţiilor bugetare principale reprezentând ajutor de stat de recuperat, nu se datorează şi nu se calculează obligaţii de plată accesorii.

Totodată, pentru obligațiile bugetare care fac obiectul restructurării, dar și pentru obligațiile prevăzute la art. 9 alin. 3 lit. a)-c), e)-i) și l), procedura executării silite nu începe sau se suspendă dacă a fost începută mai înainte de aprobarea cererii de restructurare, începând cu data depunerii acestei cereri.

Astfel, un efect important al înregistrării la organul fiscal a solicitării de restructurare este acela că vor fi suspendate executările silite privind creanțele bugetare pentru care s-a solicitat restructurarea, în privința executărilor deja începute, iar pentru creanțele statului pentru care nu a fost începută vreo executare silită, nici nu va fi pornită o astfel de procedură.

Finalitatea procedurii de restructurare are în vedere, așa cum se întâmplă de regulă în astfel de situații, două căi: fie eșecul planului de restructurare, ivit pe parcursul implementării acestuia, fie succesul procedurii.

În cazul eșecului planului este lesne de înțeles ce se va întâmpla, Statul urmând să treacă la luarea măsurilor necesare în vederea recuperării creanțelor, astfel că va porni fie procedura executării silite, fie va solicita instanței de judecată deschiderea procedurii insolvenței.

În cazul fericit în care planul de restructurare dă roade și au fost respectate de către debitor toate măsurile de restructurare, dobânzile, penalităţile şi toate accesoriile datorate de debitor, amânate la plată, precum şi obligaţiile bugetare principale amânate la plată se anulează prin decizie, care se comunică debitorului odată cu decizia de finalizare a planului de restructurare.

Concluzionând, apreciem că Ordonanța Guvernului nr. 6/2019 este de bun augur, fiind necesară implementarea unor măsuri care să ofere posibilitatea debitorilor de a evita deschiderea procedurii insolvenței.

———————

[1] A se vedea cazul Frukona Kosice (C-73/11P), unde Curtea de Justiție a Uniunii Europene statuează că „în evaluarea ecuației ar trebui considerată ca relevantă orice informație susceptibilă să influențeze în mod semnificativ procesul decizional al unui creditor privat suficient de prudent și diligent, aflat într-o situație cât mai apropiată de cea a creditorului public și care urmărește să obțină plata sumelor pe care i le datorează un debitor cu dificultăți de plată; durata procedurii de lichidare este un element care poate influența în mod semnificativ procesul decizional menționat mai sus, fiind obligatoriu a fi luat în considerare”.

[2] În situaţia în care măsurile de restructurare a debitorului, precum şi măsurile de restructurare a obligaţiilor bugetare au fost realizate, planul de restructurare se consideră finalizat, iar dobânzile, penalităţile şi toate accesoriile datorate de debitor, amânate la plată, precum şi obligaţiile bugetare principale amânate la plată se anulează prin decizie, care se comunică debitorului odată cu decizia de finalizare a planului de restructurare.